Πενταετής διακανονισμός εκπτώσεων στα αγαθά επένδυσης
33.8.1.1 Παράδειγμα διακανονισμού παγίων
Τα αναφερόμενα στα προηγούμενα θέματα, κατά το μέτρο που έχουν γενική εφαρμογή (τακτοποιήσεις λαθών, εκπτώσεις κ.λπ.), ισχύουν τόσο για τα αποκτώμενα από την επιχείρηση εμπορεύσιμα αγαθά, όσο και για τα αποκτώμενα αγαθά επένδυσης (πάγια περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης). Ειδικά όμως για τα αγαθά επένδυσης, οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 33 του Κώδικα ΦΠΑ ορίζουν επιπλέον ότι η έκπτωση του φόρου που έγινε κατά την απόκτησή τους, υπόκειται σε πενταετή διακανονισμό. Τούτο, γιατί θεωρείται ότι το αγαθό επένδυσης εξυπηρετεί την επιχείρηση για μία πενταετία. Αφετηρία της πενταετίας αποτελεί το έτος της έναρξης της χρησιμοποίησης του αγαθού επένδυσης στην επιχείρηση. Διευκρινίζεται σχετικά, ότι ημερομηνία για την έναρξη χρησιμοποίησης των αγαθών επένδυσης λαμβάνεται πάντοτε η 1η Ιανουαρίου κάθε έτους, ανεξάρτητα με τον πραγματικό χρόνο που χρησιμοποιήθηκε το αγαθό μέσα στο έτος αυτό.
Ο εν λόγω διακανονισμός ενεργείται μόνο σε περίπτωση μεταβολής (σε σχέση με το έτος έναρξης της πενταετίας) του δικαιώματος έκπτωσης και αφορά στο 1/5 του φόρου που επιβάρυνε το αγαθό, για καθένα έτος της πενταετίας. Έτσι, σύμφωνα με τα ανωτέρω, σε κάθε περίπτωση αγοράς αγαθού επένδυσης από υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση, αυτή αφενός δικαιούται να εκπέσει ολόκληρο το ποσό του ΦΠΑ που επιβάρυνε την αγορά, κατά το χρόνο διενέργειας της αγοράς, αφετέρου υποχρεούται να παρακολουθεί για μια πενταετία το αγαθό επένδυσης.
Αν μέσα στα πέντε χρόνια, από την πρώτη χρησιμοποίηση του αγαθού επένδυσης, επέλθει μεταβολή στις εργασίες της επιχείρησης συνεπαγόμενη μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης, τότε η επιχείρηση υποχρεούται να κάνει διακανονισμό για το 1/5 του φόρου, που επιβάρυνε το αγαθό επένδυσης και για κάθε χρόνο που υπάρχει μεταβολή (διαφοροποίηση στην έκπτωση).
Παράδειγμα:
Επιχείρηση ολικά υποκείμενη στο φόρο αγοράζει στις 12.11.2020 αγαθό επένδυσης (μηχάνημα), το οποίο αρχίζει να χρησιμοποιεί από 15.12.2020. Τιμή αγοράς 6.000,00 € πλέον ΦΠΑ 24% 1.440,00 €
Για την αγορά αυτή η επιχείρηση έχει πλήρες δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και πραγματικά εκπίπτει τις 1.440,00 € με τη δήλωση του μηνός Νοεμβρίου 2020. Παράλληλα υπόκειται σε διακανονισμό, για το ποσό των 1.440,00 € που εξέπεσε, μέσα στην πενταετία 2020 έως και 2024 και για το 1/5 αυτού για κάθε χρόνο, δηλαδή για ποσό 288,00 € (1.440,00 x 1/5) το χρόνο.
Αν υποτεθεί ότι κατά τα έτη 2021 και 2022 δεν επήλθε μεταβολή αναφορικά με το δικαίωμα έκπτωσης της επιχείρησης (εξακολουθεί να παραμένει ολικά υποκείμενη στο φόρο), τότε γι' αυτά τα έτη δε θα γίνει διακανονισμός.
Το 2023 η επιχείρηση μεταβάλλει τη δραστηριότητα της και ασχολείται με τη διενέργεια φορολογητέων και αφορολόγητων πράξεων, σε ποσοστό 50% αντίστοιχα. Το δικαίωμα έκπτωσης των κοινών εισροών στις φορολογητέες και μη, πράξεις, διαμορφώνεται επίσης σε 50% (μεταβολή στο δικαίωμα). Επομένως για το έτος αυτό, υπάρχει υποχρέωση για διακανονισμό στο ποσό των 288,00 € (1.440,00 x 1/5). Στο διακανονισμό προσδιορίζεται η διαφορά μεταξύ της ενεργηθείσης κατά το χρόνο της αγοράς του μηχανήματος έκπτωσης και της δικαιούμενης κατά το έτος του διακανονισμού, ως εξής:
- διενεργηθείσα έκπτωση κατά την αγορά: 1.440,00 €
- αναλογούσα έκπτωση σε κάθε έτος της 5ετίας: 288,00 €
- μείον αναλογούσα έκπτωση στο έτος 2023: 144,00 € (288,00 x 50%)
- επιπλέον ενεργηθείσα έκπτωση για το έτος 2023: 144,00 €
Αυτή η επιπλέον ενεργηθείσα έκπτωση των 144,00 € για το έτος 2023, θα αποδοθεί στο Δημόσιο με την δήλωση ΦΠΑ του Μαρτίου 2024. Αν το επόμενο έτος 2024 (τελευταίο έτος διακανονισμού), η επιχείρηση ασχολείται και πάλι αποκλειστικά με τη διενέργεια φορολογητέων πράξεων ή το μηχάνημα απασχοληθεί αποκλειστικά σε φορολογητέα δραστηριότητα, δεν απαιτείται για το τελευταίο αυτό έτος διακανονισμός. (Δεν υπάρχει μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης, σε σχέση με το αντίστοιχο δικαίωμα κατά το έτος της αγοράς του αγαθού επένδυσης).
(σχετ. Εγκ.10/1987)
33.8.1.1 Παράδειγμα διακανονισμού παγίων
Επιχείρηση με διπλογραφικά, υποκείμενη στο ΦΠΑ, αγοράζει το έτος 2021 μηχάνημα αντί τιμήματος 20.000,00 €. Ο ΦΠΑ της αγοράς (24%) ανέχεται σε 4.800,00 €. Η εταιρεία έθεσε σε λειτουργία το μηχάνημα εντός του έτους 2021.
Εφαρμόζοντας τις διατάξεις του άρθρου 33 και την ερμηνευτική εγκύκλιο Π.4336/3162/Εγκ.10/10.7.1987, η επιχείρηση δικαιούται αφενός να εκπέσει ολόκληρο το ποσό του ΦΠΑ που επιβάρυνε την αγορά, κατά το χρόνο της αγοράς, αφετέρου υποχρεούται να παρακολουθεί το συγκεκριμένο επενδυτικό αγαθό επί μία πενταετία. Αν μέσα στα πέντε χρόνια, από την πρώτη χρησιμοποίηση του αγαθού επένδυσης επέλθει μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης, τότε η επιχείρηση υποχρεούται να κάνει διακανονισμό για το 1/5 του φόρου, που επιβάρυνε το αγαθό επένδυσης και για κάθε χρόνο, μέχρι το τέλος της πενταετίας, που υπάρχει μεταβολή (διαφοροποίηση στην έκπτωση). Η μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των εισροών της επιχείρησης επέρχεται λόγω μεταβολής των εργασιών της (π.χ. έναρξη παράλληλης δραστηριότητας μη υπαγόμενης στο ΦΠΑ). Επίσης σύμφωνα με την ανωτέρω εγκύκλιο για τους σκοπούς του πενταετούς διακανονισμού η πώληση του επενδυτικού αγαθού επιφέρει μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ που εκπέστηκε κατά την αγορά του. Ειδικότερα εφόσον το επενδυτικό αγαθό πωληθεί θεωρείται ότι απασχολείται σε φορολογητέα δραστηριότητα με δικαίωμα έκπτωσης 100% τόσο για το έτος πώλησης, όσο και κατά τα εναπομείναντα έτη μέχρι την πάροδο της πενταετίας (για την οποία όπως προαναφέρθηκε η επιχείρηση υποχρεούται να παρακολουθεί το πάγιο), υπό την προϋπόθεση ότι ο φόρος που εισπράττεται από την πώληση είναι τουλάχιστον ίσος με τον φόρο της αγοράς που αναλογεί στα εναπομείναντα έτη της πενταετούς περιόδου του διακανονισμού (ΠΟΛ. 1282/1992).
Το ποσό του διακανονισμού προσδιορίζεται από τη διαφορά μεταξύ της διενεργηθείσης κατά το χρόνο της αγοράς του μηχανήματος έκπτωσης και της δικαιούμενης κατά το έτος του διακανονισμού.
Περίπτωση 1η
Η επιχείρηση χρησιμοποιεί το μηχάνημα και εξακολουθεί να υπάγεται ολικά στο Φ.Π.Α. (δεν υπάρχει δηλαδή μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης που ανέρχεται στο 100%) κατά το διάστημα του πενταετούς διακανονισμού. Δηλαδή, μέχρι και το έτος 2025.
Κατά το έτος αγοράς (2021) η επιχείρηση έχει πλήρες δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των 4.800,00 €, ενώ δεν θα ενεργήσει διακανονισμό σε κανένα από τα πέντε επόμενα έτη (2022, 2023, 2024, 2025).
|
Έτος |
Αναλογία 1/5 του εκπεσθέντος ΦΠΑ κατά το χρόνο αγοράς |
Δικαιούμενη έκπτωση κατά το έτος του διακανονισμού |
Ποσό διακανονισμού |
|
(στήλη Ι) |
(στήλη ΙΙ) |
(στήλη Ι) - (στήλη ΙΙ) |
|
|
2021 |
4.800 / 5 = 960 |
960 x 100% = 960 |
960 - 960 = 0 |
Τα ανωτέρω θα ισχύσουν και για τα επόμενα 4 έτη μέχρι την πάροδο της πενταετίας. Επίσης, σε περίπτωση πώλησης του παγίου σε κάποιο από τα έτη 2021 έως 2025 δεν θα γίνει διακανονισμός διότι και πάλι δεν μεταβάλλεται το δικαίωμα έκπτωσης που είναι ήδη 100%.
Περίπτωση 2η
Το έτος 2023, η επιχείρηση ξεκινάει και δεύτερη δραστηριότητα μη υπαγόμενη στο Φ.Π.Α. Εξ αυτού του γεγονότος το οριστικό ποσοστό έκπτωσης (pro-rata) των κοινών εισροών των δύο δραστηριοτήτων της, υπολογίστηκε σε 80% για το έτος 2023, 70% για το 2024 και 80% για το 2025. Παράλληλα χρησιμοποιεί το μηχάνημα για τις ανάγκες και των δύο δραστηριοτήτων (υπαγόμενης και μη υπαγόμενης).
Κατά το έτος αγοράς (2021) η επιχείρηση έχει πλήρες δικαίωμα έκπτωσης (100%) του ΦΠΑ της αγοράς του μηχανήματος και πραγματικά εκπίπτει τα 4.800,00 €. Παράλληλα, θα παρακολουθεί το εν λόγω πάγιο για την πενταετία 2021 έως και 2025 και, από τη στιγμή που επήλθε μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης, υπάρχει υποχρέωση διακανονισμού για το 1/5 του ποσού που αρχικώς εξέπεσε, ήτοι για το ποσό 4.800,00 / 5 = 960,00 €, κατ’ έτος.
|
Έτος |
Αναλογία 1/5 του εκπεσθέντος ΦΠΑ κατά το χρόνο αγοράς |
Δικαιούμενη έκπτωση κατά το έτος του διακανονισμού |
Ποσό διακανονισμού |
|
(στήλη Ι) |
(στήλη ΙΙ) |
(στήλη Ι) - (στήλη ΙΙ) |
|
|
2021 |
4.800 / 5 = 960 |
960 x 100% = 960 |
960 - 960 = 0 |
|
2022 |
4.800 / 5 = 960 |
960 x 100% = 960 |
960 - 960 = 0 |
|
2023 |
4.800 / 5 = 960 |
960 x 80% = 768 |
960 - 768 = 192 |
|
2024 |
4.800 / 5 = 960 |
960 x 70% = 672 |
960 - 672 = 288 |
|
2025 |
4.800 / 5 = 960 |
960 x 80% = 768 |
960 - 768 = 192 |
Το 2022 η επιχείρηση δεν θα διενεργήσει διακανονισμό διότι δεν υπάρχει μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης.
Στα έτη 2023 έως και 2025 όπως προαναφέρθηκε, υπάρχει μεταβολή του δικαιώματος έκπτωσης (μείωσης σε σχέση με το 2021), η επιχείρηση θα κάνει διακανονισμό για τα έτη αυτά σύμφωνα με τον ανωτέρω πίνακα.
Οι μεταβολές αυτές οι οποίες οφείλονται σε διαφορές του ποσοστού pro-rata καθώς και του διακανονισμού του ΦΠΑ των παγίων τους βάσει των όσων προβλέπονται στο άρθρο 33 θα πρέπει να περιλαμβάνονται στη δήλωση ΦΠΑ στους κωδικούς 407 (Ποσά διακανονισμού προς έκπτωση προηγούμενης διαχειριστικής περιόδου) και 423 (Ποσά διακανονισμού προς καταβολή προηγούμενης διαχειριστικής περιόδου).
Έτσι, στο παράδειγμα, για τα έτη 2023, 2024 και 2025 θα καταβάλει τα ποσά των 192,00 €, 288,00 € και 192,00 € αντίστοιχα. Η καταβολή γίνεται με τη συμπλήρωση του κωδ. 423 της δήλωσης ΦΠΑ του επόμενου -κάθε φορά- έτους που αφορά.
Περίπτωση 3η
Η επιχείρηση έχει εξ' αρχής δύο δραστηριότητες (υπαγόμενη και μη υπαγόμενη στο ΦΠΑ). Το οριστικό ποσοστό έκπτωσης (pro-rata) είναι για τα έτη 2021 έως και 2025, 40%, 50%, 30%, 50%, 60% αντίστοιχα. Το μηχάνημα απασχολείται και στις δύο δραστηριότητες από την ημερομηνία απόκτησής του. Το μηχάνημα πωλείται το 2024.
Κατά το έτος αγοράς (2021) το οριστικό ποσοστό έκπτωσης των κοινών εισροών σύμφωνα με τα δεδομένα του παραδείγματος είναι 40%. Εάν υποθέσουμε ότι το προσωρινό ποσοστό έκπτωσης του 2021 (άρα το οριστικό του 2020) ήταν 45%, η επιχείρηση εξέπεσε κατά το χρόνο αγοράς του μηχανήματος το 45% του ΦΠΑ που κατέβαλε, ήτοι 4.800,00 x 45% = 2.160,00 €.
Έστω ότι οι διακανονισμοί του 2021 τακτοποιούνται με τη δήλωση Μαρτίου 2022 η οποία θα υποβληθεί έως την τελευταία εργάσιμη του Απριλίου 2022. Με αυτήν τη δήλωση, η επιχείρηση θα πρέπει να αποδώσει στο Δημόσιο: 4.800,00 x (45% - 40%) = 240,00 €, ποσό που αναλογεί στη διαφορά του ΦΠΑ που πράγματι εξέπεσε κατά την αγορά (κατά το προσωρινό ποσοστό του 2021) και του ΦΠΑ που θα έπρεπε να έχει εκπέσει βάσει του οριστικού ποσοστού 2021. Με το ποσό των 240,00 € θα πρέπει να συμπληρωθεί ο κωδ. 423.
Τελικά, κατά το έτος πρώτης χρησιμοποίησης, το οποίο ταυτίζεται με το έτος αγοράς, η επιχείρηση έχει εκπέσει ΦΠΑ 4.800,00 x 40% = 1.920,00 € ή 2.160,00 – 240,00 = 1.920,00 €. Παράλληλα, υπόκειται σε διακανονισμό για το 1/5 του ποσού των 1.920,00 € που εξέπεσε, για κάθε επόμενο έτος μέσα στην πενταετία 2021 έως και 2025. Όμως, δεδομένου ότι το μηχάνημα πωλείται το 2024 (οπότε για το έτος αυτό και το 2025 υπάρχει δικαίωμα έκπτωσης 100%), καταλήγουμε στον εξής πίνακα:
|
Έτος |
Αναλογία 1/5 του εκπεσθέντος ΦΠΑ κατά το χρόνο αγοράς |
Δικαιούμενη έκπτωση κατά το έτος του διακανονισμού |
Ποσό διακανονισμού |
|
(στήλη Ι) |
(στήλη ΙΙ) |
(στήλη Ι) - (στήλη ΙΙ) |
|
|
2021 |
(4.800 x 40%) / 5 = 384 |
(4.800 x 40%) / 5 = 384 |
384 - 384 = 0 |
|
2022 |
(4.800 x 40%) / 5 = 384 |
(4.800 x 50%) / 5 = 480 |
384 - 480 = (96) |
|
2023 |
(4.800 x 40%) / 5 = 384 |
(4.800 x 30%) / 5 = 288 |
384 - 288 = 96 |
|
2024 |
(4.800 x 40%) / 5 = 384 |
(4.800 x 100%) / 5 = 960 |
384 - 960 = (576) |
|
2025 |
(4.800 x 40%) / 5 = 384 |
(4.800 x 100%) / 5 = 960 |
384 - 960 = (576) |
Το 2022, λόγω μεταβολής του οριστικού ποσοστού έκπτωσης (αύξηση σε σχέση με το έτος αγοράς 2021 από 40% σε 50%), η επιχείρηση δικαιούται επιπλέον έκπτωση 96,00 €. Η έκπτωση αυτή αναγράφεται στον κωδ. 407 της δήλωσης Μαρτίου 2023, η οποία θα υποβληθεί έως την τελευταία εργάσιμη του Απριλίου 2023. Σημειωτέον ότι, ο εν λόγω διακανονισμός μπορεί να λάβει χώρα με τη δήλωση οποιασδήποτε προηγούμενης φορολογικής περιόδου, αρκεί βεβαίως να έχει οριστικοποιηθεί το ποσοστό έκπτωσης του 2021.
Το έτος, 2023 και πάλι λόγω μεταβολής του οριστικού ποσοστού έκπτωσης (μείωση αυτή τη φορά σε σχέση με το έτος αγοράς 2021 από 40% σε 30%), η επιχείρηση ενεργεί διακανονισμό και προκύπτει επιπλέον καταβολή 96,00 €, η οποία αναγράφεται στον κωδ. 423.
Επειδή το πάγιο πωλήθηκε το 2024 και δεν θα είναι πλέον στην κατοχή της επιχείρησης, θα διενεργηθεί συνολικός διακανονισμός για τα εναπομείναντα δύο έτη της πενταετίας, 2024 και 2025.
Επειδή η πώληση του μηχανήματος υπάγεται στο ΦΠΑ θεωρείται κατ’ αρχάς, για τον υπολογισμό του συνολικού διακανονισμού, ότι χρησιμοποιείται αποκλειστικά σε φορολογητέες πράξεις για τα εναπομείναντα 2 έτη (δηλαδή ποσοστό έκπτωσης 100%).
Επειδή λοιπόν η πώληση του παγίου υπάγεται στο φόρο, αναγνωρίζεται το δικαίωμα έκπτωσης 100% για τα έτη 2024 και 2025 για τους σκοπούς του διακανονισμού. Επομένως η επιχείρηση δικαιούται το έτος 2024 επιπλέον έκπτωση 576,00 + 576,00 = 1.152,00 €, την οποία θα αναγράψει επίσης στον κωδ. 423 της δήλωσης Μαρτίου 2025 ή και προηγούμενης (κατά τα προαναφερθέντα).
33.8.2 Δεκαετής διακανονισμός έκπτωσης ακινήτων μισθωμένων με ΦΠΑ
Για τα ακίνητα, η μίσθωση των οποίων υπάγεται στο φόρο, κατόπιν της επιλογής που προβλέπεται στην περ. δ’ της παρ. 2 του άρθρου 8 του Κώδικα ΦΠΑ, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε δεκαετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησής τους. Ο διακανονισμός ενεργείται κάθε έτος για το 1/10 του φόρου που επιβάρυνε το αγαθό, ανάλογα με τις μεταβολές του δικαιώματος έκπτωσης. Το ποσό του φόρου που εναπομένει για διακανονισμό κατά το χρόνο άσκησης της επιλογής φορολόγησης, διακανονίζεται με βάση συνολική περίοδο δέκα ετών.
Επισημαίνεται ότι, ως έναρξη χρησιμοποίησης του ακινήτου θεωρείται ο χρόνος της πραγματικής έναρξης της μισθωτικής σχέσης. Κατά συνέπεια η δεκαετής περίοδος διακανονισμού ξεκινά από το έτος που έγινε η μίσθωση, δηλαδή από την ημερομηνία που ορίζεται με το μισθωτήριο ως ημερομηνία έναρξης της μίσθωσης ανεξάρτητα από το εάν το μισθωτήριο έχει υπογραφεί σε προγενέστερη ημερομηνία.
Με την αίτηση επιλογής φορολόγησης συνυποβάλλονται στοιχεία από τα οποία προκύπτει ο προς έκπτωση φόρος, λαμβανομένων υπόψη των διατάξεων περί παραγραφής.
Προσοχή!
Τα παραπάνω δεν ισχύουν εάν ένα πρόσωπο διενεργεί απαλλασσόμενες του ΦΠΑ πράξεις ή είναι μη υποκείμενο στο φόρο, διότι στις εν λόγω περιπτώσεις ο Φ.Π.Α. αποδίδεται κανονικά και δεν υφίσταται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου.
Περαιτέρω, για τα ακίνητα για τα οποία γίνεται επιλογή φορολόγησης:
α) Διενεργείται εφάπαξ διακανονισμός στην περίπτωση παράδοσης ή οριστικής παύσης χρησιμοποίησης του ακινήτου σε φορολογητέες πράξεις εντός δεκαετίας από την έναρξη χρησιμοποίησής του.
β) Υπάρχει υποχρέωση διακανονισμού του φόρου που έχει εκπεστεί κατά την επιλογή φορολόγησης, στην περίπτωση που το ακίνητο δεν χρησιμοποιηθεί εντός δεκαετίας από την πραγματοποίηση της δαπάνης.
Στην ουσία προβλέπεται διαφοροποίηση της περιόδου διακανονισμού για τα ακίνητα που υπάγονται στο φόρο, τα οποία παρακολουθούνται για δέκα έτη, σε αντίθεση με τα υπόλοιπα επενδυτικά αγαθά, τα οποία παρακολουθούνται για πέντε έτη.
Έτσι, στην περίπτωση μίσθωσης ακινήτου που υπάγεται στο φόρο κατόπιν επιλογής φορολόγησης σύμφωνα με το άρθρο 8 παρ. 2 περ. δ' (ii), εφόσον το ακίνητο παραδοθεί ή παύσει οριστικά η χρησιμοποίησή του σε φορολογητέες πράξεις εντός δεκαετίας, ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός μέσα στο ίδιο έτος και θεωρείται ότι χρησιμοποιήθηκε σε φορολογητέες ή αφορολόγητες δραστηριότητες, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παρ. 3 του άρθρου 33, και τις οδηγίες που έχουν δοθεί.
Τα παραπάνω αφορούν το διακανονισμό σε περίπτωση παράδοσης ή οριστικής παύσης της χρησιμοποίησης του επενδυτικού αγαθού σε φορολογητέες δραστηριότητες. Όταν πρόκειται για μεταβολές του δικαιώματος έκπτωσης, ισχύουν τα οριζόμενα στην παρ. 2 του άρθρου 33 περί διακανονισμού της έκπτωσης κάθε έτος για το ένα δέκατο (1/10) του φόρου στην περίπτωση ακινήτων που υπάγονται στο φόρο ή για το ένα πέμπτο (1/5) του φόρου για τα υπόλοιπα επενδυτικά αγαθά (βλ. σχετ. θ.33.8.1 και 33.8.1.1).
Παραδείγματα:
Ακίνητο εμπορικής επιχείρησης κατασκευάστηκε το 2021 με φόρο εισροών 30.000,00 € για το οποίο έχει υποβληθεί αίτηση επιλογής φορολόγησης και έχει ασκηθεί το δικαίωμα έκπτωσης. Τον Αύγουστο του 2023, η επιχείρηση το μισθώνει με ΦΠΑ. Καθώς το ακίνητο τέθηκε σε χρησιμοποίηση εντός της δεκαετίας, δεν τίθεται θέμα διενέργειας του ανωτέρω διακανονισμού για το φόρο που εκπέστηκε πριν την έναρξη χρησιμοποίησης. Από το έτος αυτό της χρησιμοποίησης (2023), για το οποίο θεωρείται ότι ολόκληρο το έτος το ακίνητο έχει χρησιμοποιηθεί σε φορολογητέες πράξεις, αρχίζει ο διακανονισμός που προβλέπεται στην παρ. 2 του άρθρου 33 για τα επόμενα δέκα έτη, ήτοι μέχρι το έτος 2032 και παρακολουθείται η ενδεχόμενη μεταβολή του δικαιώματος έκπτωσης.
Τον Οκτώβριο του 2028 ο μισθωτής φεύγει και το ακίνητο μένει κενό μέχρι τον Νοέμβριο του 2031 που μισθώνεται από άλλο μισθωτή επίσης με ΦΠΑ.
Για τα έτη 2023, 2024, 2025, 2026, 2027 (5/10) ορθά έχει ασκηθεί το δικαίωμα έκπτωσης και δεν υπάρχει λόγος διακανονισμού. Για το έτος 2028 αν και το ακίνητο χρησιμοποιήθηκε σε φορολογητέες πράξεις μέχρι τον Οκτώβριο, επειδή μέσα στο έτος αυτό έπαψε να χρησιμοποιείται, θεωρείται ότι για το έτος αυτό χρησιμοποιήθηκε σε αφορολόγητες πράξεις. Κατά συνέπεια η επιχείρηση, με τις δηλώσεις ΦΠΑ των ετών 2028, 2029 και 2030 θα πρέπει να διενεργήσει διακανονισμό για το 1/10 (3.000,00 €) του φόρου για κάθε έτος. Περαιτέρω εάν το ακίνητο παραμείνει μισθωμένο με Φ.Π.Α. για τα έτη 2031 και 2032, δεν απαιτείται διακανονισμός.
2) Επιχείρηση με αντικείμενο εργασιών μισθώσεις ακινήτων, κατασκεύασε το 2021 ακίνητο με φόρο εισροών 45.000,00 €. Τον εν λόγω φόρο δεν τον εξέπεσε και το ακίνητο μέχρι την 31.12.2024 δεν το είχε χρησιμοποιήσει. Το 2025 υποβάλει αίτηση επιλογής και μισθώνει το ακίνητο με ΦΠΑ. Στην περίπτωση αυτή η επιχείρηση έχει δικαίωμα να εκπέσει το ΦΠΑ που επιβάρυνε την κατασκευή του ακινήτου και έχει υποχρέωση να διακανονίσει το φόρο αυτό ανά ένα δέκατο κάθε έτος από το 2025 και μέχρι το έτος 2034.
3) Επιχείρηση κατασκεύασε αποθήκη το 2021 με σκοπό να την μισθώσει. Ο φόρος εισροών με τον οποίο επιβαρύνθηκε ήταν 8.000,00 € τον οποίο δεν εξέπεσε. Το 2034, η επιχείρηση υποβάλει αίτηση επιλογής φορολόγησης και μισθώνει το εν λόγω ακίνητο με ΦΠΑ. Η επιχείρηση δεν έχει δυνατότητα να εκπέσει το ποσό του ΦΠΑ των 8.000,00 € δεδομένου ότι παρήλθε η δεκαετία (2021-2034) χωρίς να έχει χρησιμοποιηθεί το ακίνητο.
